Erlass von Steuern aus Billigkeitsgründen (§§ 163, 227 AO): Wann ein Steuerbescheid aufgehoben werden kann

Eine Steuerforderung steht im Raum, die Zahlung wäre eine wirtschaftliche Katastrophe – oder das Ergebnis erscheint sachlich unbillig: höher als die zugrundeliegende Norm es eigentlich verlangt. Für diese Fälle hält die Abgabenordnung zwei Billigkeitsmaßnahmen bereit: die abweichende Festsetzung nach § 163 AO und den Erlass nach § 227 AO. Beide setzen voraus, dass die Einziehung der Steuer „nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre". Wer die Maßstäbe kennt, kann gezielt einen Antrag aufbauen – und in den Fällen, in denen ein Erlass realistisch ist, eine effektive Entlastung erreichen.

1. § 163 AO vs. § 227 AO – die zwei Säulen der Billigkeit

Die Abgabenordnung unterscheidet zwei Anknüpfungspunkte:

• § 163 AO – abweichende Festsetzung aus Billigkeitsgründen: Die Steuer wird gar nicht erst in voller Höhe festgesetzt. Der Eingriff erfolgt im Festsetzungsverfahren, also vor dem Steuerbescheid bzw. parallel dazu.
• § 227 AO – Erlass im Erhebungsverfahren: Die festgesetzte Steuer wird ganz oder teilweise erlassen. Der Eingriff erfolgt im Erhebungsverfahren, also nach dem Steuerbescheid.

Beide Normen sind eigenständige Verwaltungsakte, die unabhängig vom Steuerbescheid angreifbar sind. Sie stehen im Ermessen der Finanzbehörde (§ 5 AO).

Hinweis: Erlass und abweichende Festsetzung sind keine zweite Chance, einen Steuerbescheid inhaltlich anzugreifen. Inhaltliche Einwände gegen die Steuerfestsetzung gehören in den Einspruch und nicht in einen Billigkeitsantrag.

2. Sachliche Billigkeit

Sachlich unbillig ist die Einziehung, wenn das Ergebnis der Steuerfestsetzung den Wertungen des Gesetzgebers zuwiderläuft. Klassische Konstellationen:

• Eine gesetzliche Regelung führt im Einzelfall zu einem vom Gesetzgeber nicht gewollten Ergebnis (Härtefall, der nicht ausdrücklich vom Gesetz erfasst wurde).
• Eine Steuer entsteht aufgrund einer fehlerhaften Auskunft oder Zusage des Finanzamts, auf die der Steuerpflichtige vertraut hat (Vertrauensschutz).
• Eine Steuerfestsetzung würde gegen Treu und Glauben verstoßen.
• Sondersituationen wie Naturkatastrophen oder pandemiebedingte Sondererlasse (z. B. Corona-Erlasse).

Sachliche Billigkeit ist kein Ersatz für ein Einspruchsverfahren. Sie greift erst dort, wo das Ergebnis trotz Anwendung der Norm offensichtlich nicht dem Sinn des Gesetzes entspricht (Bundesfinanzhof, Urteil vom 21.10.2009 – Az. I R 112/08).

3. Persönliche Billigkeit

Persönlich unbillig ist die Einziehung, wenn sie die wirtschaftliche oder persönliche Existenz des Steuerpflichtigen ernsthaft gefährden würde und die wirtschaftliche Notlage durch die Zahlung nicht behoben werden kann. Voraussetzungen sind nach ständiger Rechtsprechung:

• Erlassbedürftigkeit: Die wirtschaftliche Lage des Steuerpflichtigen lässt eine Zahlung – auch in Raten – nicht zu.
• Erlasswürdigkeit: Der Steuerpflichtige hat seine wirtschaftliche Notlage nicht durch eigenes vorwerfbares Verhalten herbeigeführt und kommt seinen steuerlichen Pflichten ansonsten ordnungsgemäß nach.

Die Erlasswürdigkeit ist häufig der entscheidende Stolperstein. Wer eine Steuerschuld vorsätzlich aufgebaut hat (z. B. durch Steuerhinterziehung), wird in der Regel keinen Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen erhalten.

Achtung: Der Erlass aus persönlichen Billigkeitsgründen ist die Ausnahme. Im Regelfall verweist das Finanzamt zunächst auf Stundung und Ratenzahlung. Erst wenn diese Instrumente erschöpft sind und keine Aussicht auf wirtschaftliche Erholung besteht, kommt der Erlass in Betracht.

4. Erlass von Säumniszuschlägen

Säumniszuschläge nach § 240 AO sind ein häufiger Erlassgegenstand. Die Rechtsprechung erkennt einen hälftigen Erlass an, wenn die Zahlung trotz fehlgeschlagener Vollstreckungsversuche unterblieben ist (Bundesfinanzhof, Urteil vom 23.05.1985 – Az. V R 124/79; bestätigt mehrfach in der Folgejudikatur). Ein voller Erlass kommt in Betracht, wenn die Säumnis ausschließlich durch das Finanzamt verursacht wurde.

Seit dem BVerfG-Beschluss zur Vollverzinsung (BVerfG, Beschluss vom 08.07.2021 – Az. 1 BvR 2237/14) ist auch die Höhe der Säumniszuschläge umstritten. Bei Erlassanträgen sollte auf die aktuelle BFH-Rechtsprechung Bezug genommen werden, die den Säumniszuschlag teilweise als verfassungsrechtlich problematisch sieht.

5. Erlass von Zinsen

Nachzahlungszinsen nach § 233a AO, Hinterziehungszinsen nach § 235 AO und Stundungszinsen nach § 234 AO können ebenfalls Gegenstand eines Billigkeitsantrags sein. Die Anforderungen sind hoch – die Verwaltung hält am Grundsatz fest, dass Zinsen den Vorteil der späteren Zahlung ausgleichen sollen und damit ein Erlass nur in besonderen Konstellationen in Betracht kommt.

Erfolgsaussichten bestehen u. a. dann, wenn die verzögerte Veranlagung dem Finanzamt zuzurechnen ist und der Steuerpflichtige die Steuer wirtschaftlich nicht „im Vorteil" hatte (z. B. weil das Geld auf einem unverzinslichen Anderkonto lag).

6. Verfahren und Form

Der Erlassantrag ist formlos möglich, sollte aber schriftlich oder elektronisch gestellt werden. Pflichtinhalte sind:

• Bezeichnung der Steuerforderung (Steuerart, Veranlagungszeitraum, Betrag, Bescheiddatum),
• genaue Begründung der sachlichen oder persönlichen Unbilligkeit,
• vollständige Darstellung der wirtschaftlichen Verhältnisse (bei persönlicher Billigkeit),
• Belege (Einkommens-, Vermögens- und Schuldenaufstellung, BWA, Bilanzen, Sozialleistungsbescheide, ärztliche Atteste),
• klare Antragstellung (Erlass, Teilerlass, Höhe).

Praxishinweis: Die Begründungstiefe ist entscheidend. Pauschale Erlassanträge ohne genaue Darlegung der wirtschaftlichen Lage werden nahezu ausnahmslos abgelehnt. Der Antrag wird im Steuerrecht als „Selbst-Darlegung" verstanden – ohne plausible und belegte Zahlen kein Erfolg.

7. Zuständigkeit

Zuständig ist grundsätzlich das Finanzamt, das die Steuer festgesetzt hat. Bei Erlassbeträgen über 20.000 € bzw. 200.000 € sind interne Genehmigungen der Oberfinanzdirektion bzw. des Bundesfinanzministeriums erforderlich. Bei sehr hohen Beträgen wird häufig auf eine Vereinbarung gedrängt – etwa Teilerlass gegen sofortige Zahlung des Restbetrags.

8. Rechtsmittel gegen die Ablehnung

Wird der Erlassantrag abgelehnt, ist der Bescheid mit Einspruch und – nach erfolglosem Einspruch – mit Klage zum Finanzgericht angreifbar. Da Erlassentscheidungen Ermessensentscheidungen sind, prüft das Finanzgericht nicht die Sache selbst, sondern nur, ob das Finanzamt sein Ermessen rechtmäßig ausgeübt hat (§ 102 FGO). Das Finanzgericht erkennt einen Erlass deshalb nur dann positiv zu, wenn das Ermessen im Einzelfall auf null reduziert war – ein hohes Hindernis.

Tipp: Im Einspruchsverfahren lassen sich häufig zusätzliche Belege nachreichen, die im Erstantrag noch fehlten. Wer im Einspruchsverfahren noch einmal vollständig dokumentiert, erhöht die Chancen erheblich.

9. Verhältnis zur Stundung

Stundung (§ 222 AO) und Erlass sind unterschiedliche Instrumente: Die Stundung schiebt die Fälligkeit hinaus, der Erlass beseitigt die Forderung. In der Praxis wird zunächst gestundet, dann – wenn sich keine Besserung einstellt – Erlass beantragt. Der Erlass setzt regelmäßig voraus, dass Stundung und Ratenzahlung als mildere Mittel geprüft und ausgeschöpft wurden.

10. Erlass im Steuerstrafverfahren

Im Steuerstrafverfahren ist der Erlass nur in seltenen Konstellationen ein realistisches Instrument. Wer eine Steuer vorsätzlich hinterzogen hat, scheitert in aller Regel an der Erlasswürdigkeit. Möglich bleibt der Erlass im Zusammenhang mit Hinterziehungszinsen oder Säumniszuschlägen, wenn besondere Umstände vorliegen.

11. Strategie

Ein erfolgreicher Erlassantrag lebt von:

• scharfer Abgrenzung gegenüber dem Einspruchsverfahren (kein Versuch, die Festsetzung „durch die Hintertür" zu kassieren),
• klarer Zuordnung zur sachlichen oder persönlichen Billigkeit,
• belegter Darstellung der wirtschaftlichen Verhältnisse,
• Nachweis, dass mildere Mittel ausgeschöpft sind,
• schlüssiger Erlasswürdigkeit (keine vorwerfbare Verursachung der Lage).

12. Fazit

• §§ 163, 227 AO ermöglichen die abweichende Festsetzung bzw. den Erlass aus Billigkeitsgründen.
• Maßstab ist sachliche oder persönliche Unbilligkeit der Einziehung.
• Erlass ist ein eigenständiger Verwaltungsakt – Einspruch und Klage richten sich gegen die Ablehnung der Billigkeitsmaßnahme.
• Säumniszuschläge sind hälftig erlassfähig, wenn ihre Funktion als Druckmittel entfällt.
• Stundung wird in der Regel zunächst geprüft und erst nachgelagert ein Erlass gewährt.
• Hohe Begründungstiefe, vollständige Belege und klare Antragstellung sind entscheidend.